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1 教学视频
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2 单元导学
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3 学习指南·重难点
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4 教学内容
知识目标：熟悉收入的概念、分类，理解商品销售、提供劳务等收入确认的条件，掌握收入业务和利润业务核算的方法。
能力目标：掌握相关收入业务的会计核算以及损益类账户的结转。
收入作为影响利润指标的重要因素，越来越受到企业和投资者等众多信息使用者的重视。《企业会计准则第14号——收入》（以下简称收入准则）主要规范了收入的确认、计量和相关信息的披露要求，有助于如实反映企业的生产经营成果，准确核算企业实现的损益。
收入的核算内容包括：销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。另外，企业发生的与经常性活动相关的其他活动，企业发生的既不属于经常性活动也不属于与经常性活动相关的其他活动不属于收入。
1、通过查找资料、咨询等途径了解获得收入的业务流程；
2、结合本情境仿真实训资料，弄清楚不同销售方式下的具体业务内容，知道各个业务发生或完成时应该取得的原始凭证种类和内容。
收入核算的内容
（一）销售商品收入的确认条件
1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方。商品所有权上的主要风险：主要指商品所有者承担该商品价值发生损失的可能性。商品所有权上的报酬：主要指商品所有者预期可获得的商品中包括的未来经济利益。是否发生转移应注意分析商品交易的实质。
2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制。
3、与交易相关的经济利益很可能够流入企业。
4、收入的金额能够可靠地计量。
5、相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
（二）销售商品收入的账务处理
1.如果商品已经发出但不符合销售商品收入确认条件时：
借:发出商品
贷:库存商品
2.涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期财务费用。
（1）借：应收账款
贷：主营业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
（2）借：银行存款
财务费用
贷：应收账款—兰灵公司
3.销售折让
（1）借：应收账款—兰灵公司
贷： 主营业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本
贷：库存商品
（2）借：主营业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
贷：应收账款—兰灵公司
（3）借：银行存款
贷：应收账款
3.发生销售退回
（1）收入实现时：
借：应收账款
贷：主营业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本
贷：库存商品
（2）收到货款时：
借：银行存款
贷：应收账款
（3）销售退回时：
借：主营业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
贷：银行存款
借：库存商品
贷：主营业务成本
4.收取手续费的委托代销商品
（1）发出商品时：
借：发出商品（或委托代销商品）
贷：库存商品
（2）收到代销清单时：
借：应收账款
贷：主营业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
借：主营业务成本
贷：委托代销商品
（3）确认手续费时：
借：销售费用
贷：应收账款——大红门公司
（4）收到应收账款净额
借：银行存款
贷：应收账款
（三）提供劳务收入的完工百分比法
1、资产负债表日，提供劳务交易结果能够可靠估计，应采用完工百分比法确认提供劳务收入。
完工百分比法的计算方法：
本期确认的收入=劳务总收入×本期末止劳务的完成程度-以前期间已确认的收入
本期确认的成本=劳务总成本×本期末止劳务的完成程度-以前期间已确认的成本
2、账务处理
（1）归集成本时
借：劳务成本
贷：原材料
应付职工薪酬
库存现金
（2）确认收入、结转成本时：
借：银行存款
贷：主营业务收入
借：主营业务成本
贷：劳务成本
重点
（一）销售商品收入的确认条件
1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方。商品所有权上的主要风险：主要指商品所有者承担该商品价值发生损失的可能性。商品所有权上的报酬：主要指商品所有者预期可获得的商品中包括的未来经济利益。是否发生转移应注意分析商品交易的实质。
2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制。
3、与交易相关的经济利益很可能够流入企业。
4、收入的金额能够可靠地计量。
5、相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
（二）销售商品收入的账务处理
1.一般商品销售
2.涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额（总价法）确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期财务费用。
3.销售折让
4.发生销售退回
5.收取手续费的委托代销商品
（三）提供劳务收入的完工百分比法
1.资产负债表日，提供劳务交易结果能够可靠估计，应采用完工百分比法确认提供劳务收入。完工百分比法的计算方法：
本期确认的收入=劳务总收入×本期末止劳务的完成程度-以前期间已确认的收入
本期确认的成本=劳务总成本×本期末止劳务的完成程度-以前期间已确认的成本
2.账务处理
（1）归集成本时：
（2）确认收入、结转成本时：
（四）让渡资产使用权收入
难点
委托代销商品的会计处理
易错知识点
（一）销售折让与销售退回会计处理的区别
（二）不同销售方式下收入确认时点
（三）完工百分比下收入的确认
课程课件
收入的概述
（一）概念
收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。其中，日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的其他活动。
（二）分类
按照企业从事日常活动的性质，收入分为销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入、建造合同收入等。其中，销售商品收入是指企业通过销售商品实现的收入，如工业企业制造并销售产品、商业企业销售商品等实现的收入。提供劳务收入是指企业通过提供劳务实现的收入，如咨询公司提供咨询服务、软件开发企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务等实现的收入，如商业银行对外贷款、租赁公司出租资产等实现的收入。建造合同收入是指企业承担建造合同所形成的收入。按照企业从事日常活动在企业的重要性，可将收入分为主营业务收入、其他业务收入等。其中，主营业务收入是指企业为完成其经营目标从事的经常性活动实现的收入。如工业企业制造并销售产品、商业企业销售商品、保险公司签发保单、咨询公司提供咨询服务、软件开发企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外贷款、租赁公司出租资产等实现的收入。
（三）商品销售收入确认的条件：
商品销售同时满足下列条件的，才能予以确认：
1．企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方
企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是指与商品所有权有关的主要风险和报酬同时转移给了购货方。其中，与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失；与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等形成的经济利益。
判断企业是否已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，应当关注交易的实质，并结合所有权凭证的转移进行判断。如果与商品所有权有关的任何损失均不需要销货方承担，与商品所有权有关的任何经济利益也不归销货方所有，就意味着商品所有权上的主要风险和报酬转移给了购货方。一般从以下几个方面进行判断：
（1）通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的所有风险和报酬随之转移，如大多数零售商品。
（2）某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留商品所有权上的次要风险和报酬，如交款提货方式销售商品。在这种情形下，应当视同商品所有权上的所有风险和报酬已经转移给购货方。
例9-1：甲公司销售一批商品给乙公司。乙公司已根据甲公司开出的发票账单支付了货款，取得了提货单，但甲公司尚未将商品移交乙公司。
根据本例的资料，甲公司采用交款提货的销售方式，即购买方已根据销售方开出的发票账单支付货款，并取得卖方开出的提货单。在这种情况下，购买方支付货款并取得提货单，说明商品所有权上的主要风险和报酬已转移给购买方，虽然商品未实际交付，甲公司仍可以认为商品所有权上的主要风险和报酬已经转移。
（3）某些情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。
第一种情况：企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同或协议要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。
例9-2： 甲公司向乙公司销售一批商品，商品已经发出，乙公司已经预付部分货款，剩余货款由乙公司开出一张商业承兑汇票，销售发票账单已交付乙公司。乙公司收到商品后，发现商品质量没有达到合同约定的要求，立即根据合同有关条款与甲公司交涉，要求在价格上给予一定折让，否则要求退货。双方没有就此达成一致意见，甲公司也未采取任何补救措施。
根据本例的资料，尽管商品已经发出，并将发票账单交付买方，同时收到部分货款，但是由于双方在商品质量的弥补方面未达成一致意见，说明购买方尚未正式接受商品，商品可能被退回。因此，商品所有权上的主要风险和报酬仍保留在甲公司，没有随商品所有权凭证的转移或实物的交付而转移。
第二种情况：企业销售商品的收入是否能够取得，取决于购买方是否已将商品销售出去，如采用支付手续费方式委托代销商品等。
支付手续费方式委托代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方根据代销商品数量向受托方支付手续费的销售方式。在这种方式下，委托方发出商品时，商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给受托方，委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入；受托方应在商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。
第三种情况：企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且安装或检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。如需要安装或检验的销售等；
例9-3：甲公司向乙公司销售一部电梯，电梯已经运抵乙公司，发票账单已经交付，同时收到部分货款。合同约定，甲公司应负责该电梯的安装工作，在安装工作结束并经乙公司验收合格后，乙公司应立即支付剩余货款。
根据本例的资料，电梯安装调试工作通常是电梯销售合同的重要组成部分，在安装过程中可能会发生一些不确定因素，影响电梯销售收入的实现。因此，电梯实物的交付并不表明商品所有权上的主要风险和报酬随之转移。
需要说明的是，在需要安装或检验的销售中，如果安装程序比较简单或检验是为了最终确定合同或协议价格而必须进行的程序，企业可以在发出商品时确认收入。
第四种情况：销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款，且企业又不能确定退货的可能性。
例9-4：甲公司为推销一种新产品，承诺凡购买新产品的客户均有一个月的试用期，在试用期内如果对产品使用效果不满意，甲公司无条件给予退货。该种新产品已交付买方，货款已收讫。
根据本例的资料，甲公司虽然已将产品售出，并已收到货款。但是由于是新产品，甲公司无法估计退货的可能性，这表明产品所有权上的主要风险和报酬并未随实物的交付而发生转移。
2．企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制
通常情况下，企业售出商品后不再保留与商品所有权相联系的继续管理权，也不再对售出商品实施有效控制，商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，通常应在发出商品时确认收入。
例9-5：甲公司属于房地产开发商。甲公司将住宅小区销售给客户后，接受客户委托代售住宅小区商品房并管理住宅小区物业。
根据本例的资料，甲公司接受客户委托代售住宅小区商品房并管理住宅小区物业是与住宅小区销售无关的另一项提供劳务的交易。甲公司虽然仍对住宅小区进行管理，但这种管理与住宅小区的所有权无关，因为住宅小区的所有权属于客户。
例9-6：乙公司属于软件开发公司。乙公司销售某成套软件给客户后，接受客户委托对该成套软件进行日常管理。
根据本例的资料，乙公司接受客户委托对成套软件进行日常管理，是与成套软件销售无关的另一项提供劳务的交易。乙公司虽然仍对该成套软件进行管理，但这种管理与成套软件所有权无关，因为成套软件的所有权属于客户。
对售出商品实施继续管理既可能源于仍拥有商品的所有权，也可能与商品的所有权没有关系。如果商品售出后，企业仍保留与商品所有权相联系的继续管理权，则说明此项销售交易没有完成，销售不能成立，不应确认销售商品收入。同样的道理，如果商品售出后，企业仍对商品可以实施有效控制，也说明销售不能成立，不应确认销售商品收入。
3．收入的金额能够可靠地计量
收入的金额能够可靠地计量，是指收入的金额能够合理的估计。收入的金额不能够合理的估计就无法确认收入。企业在销售商品时，商品销售价格通常已经确定。但是，由于销售商品过程中某些不确定因素的影响，也有可能存在商品销售价格发生变动的情况。在这种情况下，新的商品销售价格未确定前通常不应确认销售商品收入。
企业销售商品满足收入确认条件时，应当按照已收或应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。从购货方已收或应收的合同或协议价款，通常为公允价值。某些情况下，合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额；已收或应收的价款不公允的，企业应按公允的交易价格确定收入金额。
4．相关的经济利益很可能流入企业
相关的经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即销售商品价款收回的可能性超过50%。企业在确定销售商品价款收回的可能性时，应当结合以前和买方交往的直接经验、政府有关政策、其他方面取得信息等因素进行分析。企业销售的商品符合合同或协议要求，已将发票账单交付买方，买方承诺付款，通常表明满足本确认条件（相关的经济利益很可能流入企业）。如果企业判断销售商品收入满足确认条件确认了一笔应收债权，以后由于购货方资金周转困难无法收回该债权时，不应调整原确认的收入，而应对该债权计提坏账准备、确认坏账损失。如果企业根据以前与买方交往的直接经验判断买方信誉较差，或销售时得知买方在另一项交易中发生了巨额亏损，资金周转十分困难，或在出口商品时不能肯定进口企业所在国政府是否允许将款项汇出等，就可能会出现与销售商品相关的经济利益不能流入企业的情况，不应确认收入。
5．相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量
通常情况下，销售商品相关的已发生或将发生的成本能够合理地估计，如库存商品的成本、商品运输费用等。如果库存商品是本企业生产的，其生产成本能够可靠计量；如果是外购的，购买成本能够可靠计量。有时，销售商品相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估计，此时企业不应确认收入，已收到的价款应确认为负债。
例9-7：甲公司与乙公司签订协议，约定甲公司生产并向乙公司销售一台大型设备。限于自身生产能力不足，甲公司委托丙公司生产该大型设备的一个主要部件。甲公司与丙公司签订的协议约定，丙公司生产该主要部件发生的成本经甲公司认定后，其金额的110％即为甲公司应支付给丙公司的款项。假定甲公司本身负责的部件生产任务和丙公司负责的部件生产任务均已完成，并由甲公司组装后运抵乙公司，乙公司验收合格后及时支付了货款。但是，丙公司尚未将由其负责的部件相关的成本资料交付甲公司认定。
本例中，虽然甲公司已将大型设备交付乙公司，且已收到货款。但是甲公司为该大型设备发生的相关成本因丙公司相关资料未送达而不能可靠地计量，也不能合理估计。因此甲公司收到货款时不应确认为收入。
如果甲公司为该大型设备发生的相关成本因丙公司相关资料未送达而不能可靠地计量，但是甲公司基于以往经验能够合理估计出该大型设备的成本，仍可以认为满足本确认条件。
（四）提供劳务收入的确认条件
1．资产负债表日，提供劳务的交易结果能够可靠估计
企业在资产负债日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。
提供劳务的交易结果能够可靠估计的条件：提供劳务的交易结果能否可靠估计，是指同时满足下列条件：
（1）收入的金额能够可靠地计量，是指提供劳务收入的总额能够合理的估计。通常情况下，企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额。随着劳务的不断提供，可能会根据实际情况增加或减少已收或应收的合同或协议价款，此时，企业应及时调整提供劳务收入总额。
（2）相关的经济利益很可能流入企业，是指提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。企业在确定提供劳务收入总额能否收回时，应当结合接受劳务方的信誉、以前的经验以及双方就结算方式和期限达成的合同或协议条款等因素，综合进行判断。
企业在确定提供劳务收入总额收回的可能性时，应当进行定性分析。如果确定提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性，即可认为提供劳务收入总额很可能流入企业。通常情况下，企业提供的劳务符合合同或协议要求，接受劳务方承诺付款，就表明提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。如果企业判断提供劳务收入总额不是很可能流入企业，应当提供确凿证据。
（3）交易的完工进度能够可靠地确定，是指交易的完工进度能够合理地估计。企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：
①已完工作的测量，这是一种比较专业的测量方法，由专业测量师对已经提供的劳务进行测量，并按一定方法计算确定提供劳务交易的完工程度。
②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例，这种方法主要以劳务量为标准确定提供劳务交易的完工程度。
③已经发生的成本占估计总成本的比例，这种方法主要以成本为标准确定提供劳务交易的完工程度。只有反映已提供劳务的成本才能包括在已经发生的成本中，只有反映已提供或将提供劳务的成本才能包括在估计总成本中。
（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量，是指交易中已经发生和将要发生的成本能够合理地估计。企业应当建立完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度，准确地提供每期发生的成本，并对完成剩余劳务将要发生的成本做出科学、合理的估计。同时应随着劳务的不断提供或外部情况的不断变化，随时对将要发生的成本进行修订。
本期确认的收入=劳务总收入×本期末止劳务的完工进度-以前期间已确认的收入
本期确认的费用=劳务总成本×本期末止劳务的完工进度-以前期间已确认的费用
2．资产负债表日，提供劳务交易结果不能可靠估计
企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，即不能满足上述三个条件中的任何一条时，企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。此时，企业应正确预计已经发生的劳务成本能够得到补偿和不能得到补偿，分别进行会计处理：
（1）已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿
已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿的，应按已收或预计能够收回的金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。
（2）已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿
已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的，应按能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。
（3）已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿
已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当期损益（主营业务成本），不确认提供劳务收入。
（五）让渡资产使用权收入
让渡资产使用权收入主要包括：
1．利息收入，主要是指金融企业对外贷款形成的利息收入，以及同业之间发生往来形成的利息收入等。
2．使用费收人，主要是指企业转让无形资产（如商标权、专利权、专营权、软件、版权）等资产的使用权形成的使用费收入。
3．企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利，也构成让渡资产使用权收入，有关的会计处理，请参照有关租赁、金融工具确认和计量、长期股权投资等内容。
让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
1．相关的经济利益很可能流入企业。相关的经济利益很可能流入企业，是指让渡资产使用权收入金额收回的可能性大于不能收回的可能性。企业在确定让渡资产使用权收入金额能否收回时，应当根据对方企业的信誉和生产经营情况、双方就结算方式和期限等达成的合同或协议条款等因素，综合进行判断。如果企业估计让渡资产使用权收入金额收回的可能性不大，就不应确认收入。
2．收入的金额能够可靠地计量收入的金额能够可靠地计量，是指让渡资产使用权收入的金额能够合理地估计。如果让渡资产使用权收入的金额不能够合理地估计，则不应确认收入。
收入的核算
（一）科目设置
1．主营业务收入，该账户为损益类账户，贷方登记商品销售确认的收入，借方结转“本年利润”账户，结转后无余额。
2．其他业务收入：该账户为损益类账户，贷方登记商品销售确认的收入，借方结转“本年利润”账户，结转后无余额。
3．主营业务成本：该账户为损益类账户，借方登记结转的已销商品成本，贷方结转“本年利润”账户，结转后无余额。
4．其他业务成本：该账户为损益类账户，借方登记材料等其他销售业务结转的销售成本，贷方结转“本年利润”账户，结转后无余额。
5．代理业务资产（受托代销商品）：该账户为资产类账户，借方登记受托代销商品的成本，贷方登记已实现销售结转或注销的受托代销商品成本，余额在借方，为未实现销售的受托代销商品成本。
6．代理业务负债（受托代销商品款）：该账户为负债类账户，贷方登记受托代销商品应支付委托方的商品款，借方登记已支付的实现销售的代销款，余额在贷方，为未支付的代销商品款。
7．劳务成本：该账户为成本类账户，借方登记实际发生的劳务成本，贷方登记结转已完成劳务的成本。
（二）主要经济业务的账务处理
1．一般销售业务
确认销售商品收入时，企业应按已收或应收的合同或协议价款，加上应收取的增值税额，借记“银行存款”、“应收账款”、“应收票据”等科目，按确定的收入金额，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目，按应收取的增值税额，贷记“应交税费–应交增值税（销项税额）”科目。 如果售出商品不符合收入确认条件，则不应确认收入，已经发出的商品，应当通过“发出商品”科目进行核算。
例9-8：2009年3月3日，汇源公司采用托收承付结算方式向琳达公司销售一批商品，开出的增值税专用发票注明售价为100 000元，增值税税额为17 000元；该批商品成本为70 000元。汇源公司在销售该批商品时已得知琳达公司资金流转发生暂时困难，但为了减少存货积压，同时也为了维持与琳达公司长期以来建立的商业关系，汇源公司仍将商品发出，并办妥托收手续。汇源公司销售该批商品的纳税义务已经发生。
发出商品时：
借：发出商品 70 000
贷：库存商品 70 000
借：应收账款 17 000
贷：应交税费——应交增值税（销项税额） 17 000
（分析：本例中，由于琳达公司现金流转存在暂时困难，汇源公司不是很可能收回销售货款。根据销售商品收入的确认条件，汇源公司在发出商品时不能确认收入。为此，A公司应将已发出的商品成本通过“发出商品”科目反映。如果销售该批商品的纳税义务尚未发生，则不作这笔分录，待纳税义务发生时再作应交增值税的分录）
2．销售商品涉及现金折扣、商业折扣、销售折让的处理
（1）现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。企业销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入财务费用。
例9-9：宏大公司为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%。2009年3月1日，向红星公司销售某商品1 000件，每件标价2 000元，实际售价1 800元(售价中不含增值税额)，成本1 600元/件，已开出增值税专用发票，商品已交付给乙公司。为了及早收回货款，宏大公司在合同中规定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。假定现金折扣时不考虑增值税。红星公司在3月8日按合同规定付款，宏大公司收到款项并存入银行。
借：应收账款 ——红星公司 2 106 000
贷：主营业务收入 1 800 000
应交税费——应交增值税(销项税额) 306 000
借：主营业务成本 1 600 000
贷：库存商品 1 600 000
借：银行存款 2 070 000
财务费用 36 000
贷：应收账款——红星公司 2 106 000
（2）商业折扣，是指企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
（3）销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。对于销售折让，企业应分别不同情况进行处理：①已确认收入的售出商品发生销售折让的，通常应当在发生时冲减当期销售商品收入；②已确认收入的销售折让属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。
例9-10：宏大公司销售一批商品给红星公司，开出的增值税专用发票上注明的售价为 100 000元，增值税税额为17 000元。该批商品的成本为70 000元。货到后红星公司发现商品质量不符合合同的要求，要求在价格上给予5%的折让。红星公司提出的销售折让要求符合原合同的约定，宏大公司同意并办妥了相关手续。假定此前宏大公司未确认该批商品的销售收入，销售款项尚未收到，发生的销售折让允许扣减当期增值税销项税额。
（1）发出商品时：
借：发出商品 70 000
贷：库存商品 70 000
（2）宏大公司确认销售收入时：
借：应收账款 ——红星公司 111 150
贷：主营业务收入 95 000（100 000-100 000×5%）
应交税费——应交增值税（销项税额）16 150
借：主营业务成本 70 000
贷：发出商品 70 000
（3）实际收到款项时：
借：银行存款 111 150
贷：应收账款——红星公司 111 150
思考：若发生销售折让前，宏大公司已经确认该批商品的销售收入，则在发生销售折让时，宏大公司应该做怎样的会计处理？
分析：宏大公司在发生销售折让时，应当直接冲减收入，冲减税费。
3．销售退回的处理
销售退回，是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。对于销售退回，企业应分别不同情况进行会计处理：
（1）对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应按已记入“发出商品”科目的商品成本金额，借记“库存商品”科目，贷记“发出商品”科目。采用计划成本或售价核算的，应按计划成本或售价记入“库存商品”科目，同时计算产品成本差异或商品进销差价。
（2）对于已确认收入的售出商品发生退回的，企业应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售商品成本。如该项销售退回已发生现金折扣的，应同时调整相关财务费用的金额；如该项销售退回允许扣减增值税额的，应同时调整“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目的相应金额。已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定迸行会计处理。
例9-11：琳达公司在2008年3月18日向一大公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的售价为50 000元，增值税税额为8 500元。该批商品成本为26 000元。为及早收回货款，琳达公司和一大公司约定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。一大公司在2008年3月27日支付货款。2008年7月5日，该批商品因质量问题被一大公司退回，琳达公司当日支付有关退货款。假定计算现金折扣时不考虑增值税。
（1）2008年3月18日销售实现时：
借：应收账款 58 500
贷：主营业务收入 50 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 8 500
借：主营业务成本 26 000
贷：库存商品 26 000
（2）2008年3月27日收到货款时，发生现金折扣1 000（50 000×2%）元，实际收款57 500（58500﹣1 000）元：
借：银行存款 57 500
财务费用 1 000
贷：应收账款 58 500
（3）2008年7月5日发生销售退回时：
借：主营业务收入 50 000
应交税费——应交增值税（销项税额） 8 500
贷：银行存款 57 500
财务费用 1 000
借：库存商品 26 000
贷：主营业务成本 26 000
4．特殊销售商品业务的处理
（1）收取手续费方式代销业务处理
在这种方式下，委托方在发出商品时通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认销售商品收入；受托方应在商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定的手续费确认收入。
例9-12：红星公司委托吕燕公司销售商品200件，商品已经发出，每件成本为60元。合同约定吕燕公司应按每件100元对外销售，红星公司按售价的10%向吕燕公司支付手续费。吕燕公司对外实际销售100件，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为10 000元，增值税税额为1 700元，款项已经收到。红星公司收到吕燕公司开具的代销清单时，向吕燕公司开具一张相同金额的增值税专用发票。假定：红星公司发出商品时纳税义务尚未发生；红星公司采用实际成本核算，吕燕公司采用进价核算代销商品。
红星公司的会计处理如下：
（1）发出商品时：
借：发出商品 12 000
贷：库存商品 12 000
（2）收到代销清单时：
借：应收账款－吕燕公司 11 700
贷：主营业务收入 10 000
应交税费—应交增值税（销项税额） 1 700
借：主营业务成本 6 000
贷：发出商品 6 000
借：销售费用 1 000
贷：应收账款－吕燕公司 1 000
代销手续费金额=10 000×10%=1 000（元）
（3）收到吕燕公司支付的货款时：
借：银行存款 10 700
贷：应收账款－吕燕公司 10 700
吕燕公司的会计处理如下：
（1）收到商品时：
借：代理业务资产 20 000
贷：代理业务负债 20 000
（2）对外销售时：
借：银行存款 11 700
贷：代理业务资产 10 000
应交税费—应交增值税（销项税额） 1 700
（3）收到增值税专用发票时：
借：应交税费—应交增值税（进项税额） 1 700
贷：应付账款－红星公司 1 700
借：代理业务负债 10 000
贷：应付账款－红星公司 10 000
（4）支付货款并计算代销手续费时：
借：应付账款－红星公司 11 700
贷：银行存款 10 700
其他业务收入 1 000
（2）视同买断方式
视同买断方式代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方按合同或协议收取代销的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与合同或协议价之间的差额归受托方所有。如果委托方和受托方之间协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，那么，委托方和受托方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别，在符合销售商品收入确认条件时，委托方应确认相关销售商品收入。如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理，受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单，委托方收到代销清单，再确认本企业的销售收入。
（3）预收款销售商品
预收款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按照合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。在这种方式下，销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款时才转移给购货方，企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。
例9-13：汉斯公司与宏大公司签订协议，采用预收款方式向宏大公司销售一批商品。该批商品实际成本为600 000元。协议约定，该批商品销售价格为800000元，增值税额为136 000元；宏大公司应在协议签订时预付50%的货款（按销售价格计算），剩余货款于2个月后支付。
（1）收到50%货款时：
借：银行存款 400 000
贷：预收账款－宏大公司 400 000
（2）收到剩余货款及增值税税款时：
借：预收账款－宏大公司 936 000
贷：主营业务收入 800 000
应交税费—应交增值税（销项税额）136 000
借：银行存款 536000
贷：预收账款－宏大公司 536 000
借：主营业务成本 600 000
贷：库存商品 600 000
5．提供劳务收入
（1）提供劳务的交易结果能够可靠估计，应当采用完工百分比法确认收入。
企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关成本应按以下公式计算：
本期确认的收入＝提供劳务收入总额×至本期末完工进度﹣以前会计期间累计已确认提供劳务收入
本期确认的成本＝提供劳务预计成本总额×至本期末完工进度﹣以前会计期间累计已确认提供劳务成本
（2）提供劳务交易结果不能可靠估计
企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的,即不能满足上述四个条件中的任何一条时,企业不能采用完工百分比法确认提供劳务收入。此时，企业应正确预计已经发生的劳务成本能够得到补偿和不能得到补偿，分别进行会计处理:
①已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应按已经发生的能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。
②已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。
例9-14：里湖公司于2008年12月25日接受家系公司委托，为其培训一批学员，培训期为6个月，2009年1月1日开学。协议约定，家系公司应向里湖公司支付的培训费总额为60 000元，分三次等额支付，第一次在开学时预付，第二次在2009年3月1日支付，第三次在培训结束时支付。2009年1月1日，家系公司预付第一次培训费。至2009年2月28日，里湖公司发生培训成本30 000元（均为培训人员薪酬）。2009年3月1日，里湖公司得知家系公司经营发生困难，后两次培训费能否收回难以确定。
（1）2009年1月1日收到家系公司预付的培训费：
借：银行存款 20 000
贷：预收账款 20 000
（2）实际发生培训成本30 000元：
借：劳务成本 30 000
贷：应付职工薪酬 30 000
（3）2009年2月28日确认提供劳务收入并结转劳务成本：
借：预收账款 20 000
贷：主营业务收入 20 000
借：主营业务成本 30 000
贷：劳务成本 30 000
分析：里湖公司已经发生的劳务成本30 000元预计只能部分得到补偿，即只能按预收款项得到补偿，应按预收账款20 000元确认劳务收入，并将已经发生的劳务成本30 000元结转入当期损益。
6．让渡资产使用权收入
企业让渡资产使用权的使用费收入，一般通过“其他业务收入”科目核算；所让渡资产计提的摊销额等，一般通过“其他业务成本”科目核算。企业确认让渡资产使用权收入时，按确定的收入金额，借记“银行存款”、“”企业让渡资产使用权的使用费收入，一般通过“其他业务收入”科目核算；所让渡资产计提的摊销额等，一般通过“其他业务成本”科目核算。
企业确认让渡资产使用权的使用费收入时，按确定的收入金额，借记“银行存款”、“应收账款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。企业对所让渡资产计提摊销以及所发生的与让渡资产有关的支出等，借记“其他业务成本”科目，贷记“累计摊销”等科目。
如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认收入；提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。如果合同或协议规定分期收取使用费的，通常应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。
例9-15：惠达公司于2008年1月1日向慧远公司转让某专利权的使用权，协议约定转让期为5年，每年年末收取使用费200 000元。2007年该专利权计提的摊销额为120 000元，每月计提金额为10 000元。假定不考虑其他因素和相关税费。
（1）2008年年末确认使用费收入：
借：应收账款（或银行存款） 200 000
贷：其他业务收入 200 000
（2）2008年每月计提专利权摊销额；
借：其他业务成本 10 000
贷：累计摊销 10 000
任务设计一
航大有限公司于2008年1月设立，主营机电产品的制造、销售，以及提供开发软件的劳务。2010年12月航大有限公司有关收入的业务如下：
业务1：2日，采用托收承付结算方式销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明售价为600 000元，增值税税额为102 000元；商品已经发出，并已向银行办妥托收手续；该批商品的成本为420 000元。
业务2：4日，与华润公司签订合同，为华润公司订制一项软件，工期大约5个月，合同总收入8 000 000元。预收账款5 000 000元。
业务3：8日，采用托收承付结算方式向黄河公司销售一批商品，开出的增值税专用发票频度明售价为100 000元，增值税税额为17 000元；该批商品成本为60 000元。在销售该批商品时已得知黄河公司资金流转发生暂时困难，但为了减少存货积压，同时也为了维持与黄河公司长期以来建立的商业关系，航大公司仍将商品发出，并办妥托收手续。假定航大公司销售该批商品的纳税义务已经发生。
业务4：9日，上月30日销售商品10 000件，每件商品的标价为20元（不含增值税），每件商品的实际成本为12元，航大公司销售商品适用的增值税税率为17%；由于是成批销售，航大公司给予购货方10%的商业折扣，并在销售合同中规定现金折扣条件为2/10，1/20，n/30；购货方于9日付款。假定计算现金折扣时考虑增值税。
业务5：15日，上月销售给长江公司的商品，货到后长江公司发现商品质量不符合合同的要求，要求在价格上给予5%的折让。航大公司同意并办妥了相关手续，开具了增值税专用发票（红字）。此前航大公司已确认该批商品的销售收入，销售款项尚未收到，发生的销售折让允许扣减当期增值税销项税额。
业务6：20日，上月销售给宏达公司的商品质量出现了严重问题，购货方将该批商品全部退回，航大公司同意退货，于退货当日支付了退货款，并按规定向购货方开具了增值税专用发票（红字）。航大公司对该项销售确认了销售收入
业务7：22日，与宜家公司签订协议，采用预收款方式销售一批商品。该批商品实际成本为600 000元。协议约定，该批商品销售价格为800000元，增值税额为136 000元；宜家公司应在协议签订时预付60%的货款（按销售价格计算），剩余货款于2日后支付。
业务8：24日，向宜家公司发出货物，收到剩余货款。
业务9：31日，已发生劳务成本4 400 000元（假定均为开发人员薪酬），预计开发该软件还将发生成本1 600 000元。经专业测量师测量，该软件的完工进度为60％。
业务10：31日，收到与红星公司约定的每年年末按年销售收入的10％的商标使用权使用费 100 000元。
工作过程：
第一步：分析上述经济业务，判断各项经济业务所涉及的会计要素项目的增减变动，确定应记录的科目。以业务1为例：这项经济业务的发生，使企业的“主营业务收入”增加，“应收账款”增加，应在“主营业务收入”和“应收账款”账户中进行登记。
第二步：在上述分析基础上，根据确认收入的要求，确定各科目应记录的金额。以业务1为例：该项经济业务按实际收入计量，“应收账款”账户借方应计金额702 000元，“主营业务收入”账户贷方应计金额600 000元。
第三步：编制各项经济业务的会计分录。
业务1：
（1）借：应收账款 702 000
贷：主营业务收入 600 000
应交税费—应交增值税（销项税额）102 000
（2）借：主营业务成本 420 000
贷：库存商品 420 000
业务2：
借：银行存款 5000 000
贷：预收账款—华润公司 5 000 000
业务3：
借：发出商品 60 000
贷：库存商品 60 000
借：应收账款－黄河公司 17 000
贷：应交税费—应交增值税（销项税额） 17 000
业务4：
借：银行存款 206 388
财务费用 4 212
贷：应收账款 210 600
业务5：
借：主营业务收入 5 000（100000×5%）
应交税费—应交增值税（销项税额） 850
贷：应收账款—长江公司 5 850
业务6：
借：主营业务收入 350 000
应交税费—应交增值税（销项税额）59 500
贷：银行存款 409 500
借：库存商品 182 000
贷：主营业务成本 182 000
业务7：
借：银行存款 480 000
贷：预收账款—宜家公司 480 000
业务8：
借：预收账款—宜家公司 480 000
银行存款 456 000
贷：主营业务收入 800 000
应交税费—应交增值税（销项税额）136 000
借：主营业务成本 600 000
贷：库存商品 600 000
业务9：
2010年12月31日确认提供劳务收入=8 000 000×60％﹣0 =4 800 000（元）
2010年12月31日确认提供劳务成本=（4 400 000+1 600 000）×60％﹣0=3600 000（元）
①实际发生劳务成本时
借：劳务成本 4 400 000
贷：应付职工薪酬 4 400 000
③确认提供劳务收入并结转劳务成本时：
借：预收账款 4 800 000
贷：其他业务收入 4 800 000
借：其他业务成本 3 600 000
贷：劳务成本 3 600 000
业务10：
借：银行存款 100 000
贷：其他业务收入 100 000
任务设计二
虎都有限公司于2009年1月设立，主营业务为生产并销售服装，10月发生委托代销业务如下：
业务1：5日，委托大红门有限公司销售商品200件，商品已经发出，每件成本为60元。合同约定大红门公司应按每件100元对外销售，虎都公司按售价的10％向大红门公司支付手续费。
业务2：12日，大红门公司对外实际销售100件，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为10 000元，增值税额为1 700元，款项已经收到。
业务3：15日，虎都公司收到大红门公司开具的代销清单时，向大红门公司开具一张相同金额的增值税专用发票，收到货款。
工作过程：
第一步：分析上述经济业务，判断各项经济业务所涉及的会计要素项目的增减变动，确定应记录的科目。以5日经济业务为例，这项经济业务的发生，使企业的库存商品减少，发出商品增加，应在 “库存商品”和“发出商品”账户中进行登记。
第二步：在上述分析基础上，根据职工薪酬计量方法的要求，确定各科目应记录的金额。“库存商品”减少12 000元，“发出商品”增加12000元。
第三步：编制虎都有限公司和大红门公司各项经济业务的会计分录。
虎都有限公司（委托代销方）
业务1：
借：发出商品（委托代销商品） 12 000
贷：库存商品 12 000
业务2：
借：应收账款—大红门公司 11 700
贷：主营业务收入 10 000
应交税费—应交增值税（销项税额） 1 700
业务3：
借：销售费用 1 000
贷：应收账款—大红门公司 1 000
借：主营业务成本 6 000
贷：发出商品（委托代销商品） 6 000
借：银行存款 10 700
贷：应收账款—大红门公司 10 700
大红门公司（受托代销方）
业务1：
借：代理业务资产 20 000
贷：代理业务负债 20 000
业务2：
借：银行存款 11 700
贷：应付账款—虎都公司 10 000
应交税费—应交增值税（销项税额）1 700
业务3：
借：应交税费—应交增值税（进项税额） 1 700
贷：应付账款—虎都公司 1 700
借：代理业务负债 10 000
贷：代理业务资产 10 000
借：应付账款—虎都公司 11 700
贷：银行存款 10 700
主营业务收入 1 000
业务流程
1．销售部门根据市场调查编制销售计划，交生产部门一份，
2．销售部门与购货单位签订购销合同，
3．销售部门给购货单位开具发票，并将发票交财务部门一份，
4．销售部门通知仓库发货，
5．仓库根据出库单发货，并将出库单交财务部门一份，
6．购货单位付款。
内部控制
（一）销售核算岗位职责
负责编制收入、利润计划；办理销售款项结算业务；负责收入和利润的明细核算；负责利润分配的明细核算；编制收入和利润报表。
（二）内部控制制度
1．销售合同、客户基本资料和信用的审核与监控；
2．日常销售业务的发票处理、收入确认、到款核算等工作；
3．销售系统与应收模块的优化改善工作，组织对销售、库存发货流程改善；
4．销售收入核算和应收账龄等管理报表的编制和分析，以及坏账准备计提工作；
5．组织销售核算和管理制度的编写，监督执行与监控；
6．职责范围内的相关审计报表出具、资料提供事项；
7．关联方交易模式的规划和业务监控，加强内控管理；
8．管理层要求的有关产品成本和报价数据方面的支持工作；
9．与客户的往来对账管理，及逾期应收款催收清理；
10．核算利润及利润分配。
