知识目标：熟悉周转材料的内容；掌握包装物按实际成本和计划成本的核算；掌握低值易耗品的核算。

能力目标：能够设置周转材料核算有关总账和明细账；结合原始凭证分析经济业务；正确填制与审核记账凭证；登记周转材料核算有关总账和明细账。

周转材料核算的业务内容包括：取得包装物和低值易耗品的核算；各种形式发出包装物的核算；低值易耗品摊销的核算。

1、首先通过复习，回忆学习过的关于原材料的相关知识；

2、其次，通过本情境的学习，掌握原材料合算的具体业务内容，能够区分各业务发生或者完成时应该取得的原始凭证；

3、要注意“材料成本差异”账户的学习，以及关于超支、节约差异的会计处理。

存货的概念

（一）定义

存货是指企业日常活动持有以备出售的产成品、商品，在生产过程中加工的在产品，为生产产品或提供劳务耗用的材料、物品。

【注意】存货为日常活动持有，非日常活动持有的物品物料不属于存货，如工程物资。

（二）内容

存货包括原材料、在产品、产成品、半成品、商品、周转材料、委托加工物资等。

【注意】原材料的内容包括：原料及主要材料、外购半成品、辅助材料、修理用备件、燃料、包装材料等；周转材料包括：包装物、低值易耗品。

存货的计价

（一）存货成本的确定

存货应当以实际成本入账，存货成本的构成：采购成本、加工成本、其他成本。

【注意】①非正常损失的直接材料、直接人工、制造费用不计入存货成本；②仓储费用一般不计入存货成本，但生产过程中为达到下一个生产阶段必须发生的支出计入存货成本；③产品设计费用一般不计入存货成本，但为特定客户设计制造产品，可直接明确的设计费用应计入存货成本。

1、外购存货

采购成本＝买价＋采购费用

采购费用包括：装卸费、运杂费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费、应计入成本的税金等。

【注意】一般纳税人运输费取得普通发票，允许按运价的7％计算进项税额。应计入成本的税金包括：进口货物的关税、消费税、小规模纳税人支付的增值税等。

2、自制存货成本＝直接材料＋直接人工＋制造费用

3、委托加工存货成本：发出加工物资实际成本＋往返运杂费＋加工费用＋应计入成本的税金。

应计入成本的税金：支付的不应抵扣的增值税以及应计入成本的消费税。

关于委托加工应税消费品，受托方代扣代缴消费税，委托方支付消费税的处理：

（1）加工收回后的物资用于直接对外销售或用于生产非应税消费品，委托方支付的消费税应计入委托加工物资成本。

（2）加工收回后的物资用于连续生产应税消费品，委托方支付的消费税应计入“应交税费——应交消费税”账户的借方，用于抵扣销售环节的消费税。

（二）发出存货成本的确定

1、先进先出法：假定先入库的存货先发出，按这一成本流转顺序，确定发出和结存存货成本的方法。

材料明细账的登记方法：平时材料的收、发、存既要登记数量，又要登记单价、金额。

2、加权平均法：月末计算加权平均单价，据此计算发出和结存存货成本。

加权平均单价＝（月初存货成本＋本月入库存货成本）÷（月初存货数量＋本月入库存货数量）

材料明细账的登记方法：平时材料的收入登记数量、单价、金额，发出和结存材料只登记数量。

3、移动平均法：每入库一次存货就计算一次加权平均单价，用于确定最近一次发出和结存存货成本。

移动加权平均单价＝（前次结存存货成本＋本次入库存货成本）÷（前次结存存货数量＋本次入库存货数量）

材料明细账的登记方法：平时材料的收入登记数量、单价、金额，发出和结存材料只登记数量。

4、个别计价法：发出某批次存货成本，按照该批次存货入库时的实际成本确定。

材料明细账的设置方法：按入库材料的批次分设明细账。

（三）存货跌价准备的会计处理

1、成本与可变现净值孰低法的含义

（1）成本：是指存货的实际成本。特定日期存货账户的账面余额。

（2）可变现净值：估计售价减去估计的进一步加工成本和估计的销售税费。估计的售价，有合同的按合同价，无合同的按市价。估计的进一步加工成本是指尚需投入的材料费、人工费、制造费用等加工费用。估计的销售税费是指估计的销售环节发生的各种税费（包括消费税、城建税、广告费等）。

2、成本与可变现净值孰低法的应用

（1）单项比较法：逐项比较存货的成本与可变现净值，选择每项的最低额以确定存货的期末价值。

（2）分类比较法：分类别比较存货的成本与可变现净值，选择每类的最低额以确定存货的期末价值。

（3）综合比较法：比较存货总成本与总的可变现净值，选择最低额作为存货的期末价值。

3、会计处理

设账：“存货跌价准备”，资产性质，核算因存货跌价计提的存货跌价准备金的增减变动。

期末，应计提的存货跌价准备金=存货的账面价值—可变现净值

（1）计算结果为正数，应计提跌价准备

           借：资产减值损失

             贷：存货跌价准备

（2）计算结果为负数，应在“存货跌价准备”账户已有的贷方数额内转回。

           借：存货跌价准备

             贷：资产减值损失

计划成本

（一）“材料采购”账户：资产性质，核算外购材料实际成本（采购成本）的增减变动。

明细账：按材料的类别、供货单位设置。

（二）“原材料”账户：资产性质，核算库存原材料计划成本的增减变动。

明细账：按材料的类别、品种设置。

（三）“材料成本差异”：资产性质，核算库存材料实际成本与计划成本差异额的增减变动。

明细账：与“材料采购”同口径设置。

账户结构及账户对应关系：

发出材料的核算

（一）按“谁受益谁负担”的原则，结转发出原材料的计划成本

（二）计算并结转发出原材料应分摊的材料成本差异

1、材料成本差异率＝（期初结存材料的差异＋本月入库材料的差异）÷（期初结存材料的计划成本＋本月入库材料的计划成本）

注：分子部分，超支用正数，节约用负数；分母部分，不包括月末估价入账的材料计划成本。

2、发出材料应分摊的材料成本差异＝发出材料的计划成本×材料成本差异率

3、结转发出材料应分摊的材料成本差异：（假设为超支差）

      借：生产成本等

        贷：材料成本差异

重点

（一）包装物的内容及核算

1、生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物，计入“生产成本”；

2、随同商品出售而不单独计价的包装物，计入“销售费用”；

3、随同商品出售而单独计价的包装物，计入“其他业务成本”；

4、出租或出借给购买单位使用的包装物。

（二）低值易耗品的账务处理

1、一次摊销法：领用当期将低值易耗品成本全部转入当期成本费用。

2、五五摊销法：领用当期摊销低值易耗品成本的一半，报废时再摊销其成本的另一半。

领用时：

  借：周转材料——低值易耗品——在用

      贷：周转材料——低值易耗品——在库

同时摊销一半：

   借：制造费用

       贷：周转材料——低值易耗品——摊销

报废时：

   借：制造费用

       贷：周转材料——低值易耗品——摊销

   借：周转材料——低值易耗品——摊销

       贷：周转材料——低值易耗品——在用

 难点

包装物的账务处理以及五五摊销法的会计处理

易错知识点

（一）包装物根据不同用途，在发出时计入的科目不同；

（二）五五摊销法当中的会计科目容易记混。

课程课件

周转材料，是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态不确认为固定资产的材料，主要包括包装物和低值易耗品。

周转材料概述

（一）包装物概述

包装物是指企业为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。企业的包装物包括：

1．生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物

包装物的成本在领用时计入“生产成本”科目。

2．随同商品、产品出售而不单独计价的包装物

包装物的成本在出售时计入“销售费用”科目。

3．随同商品出售而单独计价的包装物

包装物的成本在出售时计入“其他业务成本”科目。

4．出租或出借给购买单位使用的包装物（可以周转使用）

出租的包装物成本摊销时计入“其他业务成本”科目，出借的包装物成本摊销时计入“销售费用”科目。出租或出借的包装物因不能使用而报废时回收的残料，应作为当月包装物摊销额的减少，冲减有关资产成本或当期损益。

（二）低值易耗品概述

低值易耗品是指单位价值较低、使用年限较短，不能作为固定资产的各种用具物品。主要包括：

1．经营用具，指经营中使用的各种用具如清洁器械、消防器械等。

2．管理用具，指企业管理中的各种家具用具，如保险柜、沙发、椅子、桌子等。

3．包装容器，指物业管理企业在经营过程中使用的周转箱，包装袋等。

4．劳保用品等。

（三）周转材料的摊销方法

企业应当采用一次转销法或者分次（五五）摊销法对其进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。如果对相关包装物或低值易耗品计提了存货跌价准备，还应结转已计提的存货跌价准备，冲减相关资产的成本或当期损益。

建造承包商的钢模板、木模板、脚手架一般也视为周转材料，可以采用一次转销法、五五摊销法进行摊销。

1．一次转销法

一次转销法，是指低值易耗品或包装物在领用时就将其全部账面价值计入相关资产成本或当期损益的方法。一次转销法通常适用于价值较低或极易损坏的管理用具和小型工具、卡具以及在单件小批生产方式下为制造某批订货所用的专用工具等低值易耗品以及生产领用的包装物和随同商品出售的包装物；

数量不多、金额较小，且业务不频繁的出租或出借包装物，也可以采用一次转销法结转包装物的成本，但在以后收回使用过的出租和出借包装物时，应加强实物管理，并在备查簿上进行登记。

2．五五摊销法

五五摊销法，是指低值易耗品在领用时或出租、出借包装物时先摊销其成本的一半，在报废时再摊销其成本的另一半。即低值易耗品或包装物分两次各按50％进行摊销。适用于价值较低、使用期限较短的低值易耗品，也适用于每期领用数量和报废数量大致相等的低值易耗品。

周转材料的核算

（一）科目设置

企业应该设置“周转材料——包装物”或“包装物”科目核算包装物，该科目为资产类科目，借方登记包装物增加（购入等），贷方登记包装物减少（生产领用等），余额在借方，反映库存包装物的成本，可以按照包装物的类别设置明细账。

企业应该设置“周转材料——低值易耗品”或“低值易耗品”科目核算低值易耗品，该科目为资产类科目，借方登记低值易耗品增加（购入等），贷方登记低值易耗品减少（生产领用等），余额在借方，反映库存低值易耗品的成本，可以按照其类别设置明细账。

在实务中，通常采用实际成本核算低值易耗品。其核算原理和原材料是一样的。

（二）主要业务的账务处理

1、外购包装物的核算

企业外购包装物如果采用实际成本核算，则按照包装物的实际成本借记“周转材料——包装物”，按照可以抵扣的增值税，借记“应交税费——应交增值税（进项税额），贷记银行存款等科目。

如果企业外购包装物采用计划成本核算，则先按照包装物的实际成本借记“材料采购”，按照可以抵扣的增值税，借记“应交税费——应交增值税（进项税额），贷记银行存款等科目；然后再按照计划成本借记“周转材料——包装物”，按照实际成本贷记“材料采购”，成本差异借或贷记“材料成本差异”。

2、发出包装物的核算

发出包装物，如果采用实际成本核算，则按照包装物的实际成本，借记“生产成本”等科目，贷记“周转材料——包装物”科目。

发出包装物，如果采用计划成本核算，则按其实际成本借记“生产成本”等科目，按其计划成本，贷记“周转材料——包装物”科目，按其差额，借记或贷记“材料成本差异”科目。

3、外购低值易耗品的核算

取得低值易耗品的核算同包装物。

4、低值易耗品摊销的核算

（1）一次摊销法

（2）五五摊销法

【任务设计】

南海公司2009年9月周转材料业务如下：

业务1：9月4日，南海公司购进包装箱一批，增值税专用发票注明价款21 000元，增值税3 570元，该批包装物已验收入库，款项已通过银行支付。该批包装箱的计划成本为20500元。

业务2：9月10日，生产产品领用包装盒一批，其计划成本为100 000元，材料成本差异率为﹣3%。

业务3：9月18日，南海公司销售商品领用不单独计价包装物的计划成本为50 000元，材料成本差异率为﹣3%。

业务4：9月20日，南海公司销售商品领用单独计价包装物的计划成本为80 000元，销售收入为100 000元，增值税额为17000元，款项已存入银行。该包装物的材料成本差异率为3%。

业务5：9月25日，南海公司基本生产车间领用一般工具一批，实际成本为8 000元，全部计入当期制造费用。

业务6：9月29日，南海公司的基本生产车间领用专用工具一批，实际成本为200 000元，不符合固定资产定义，采用五五（分次）摊销法进行摊销。

思考：假如上述专用工具于2011年5月31日报废，应如何处理？

工作过程

第一步：分析上述经济业务，判断各项经济业务所涉及的会计要素项目的增减变动，确定应记录的科目。

以业务2为例：生产产品领用按照计划成本核算的包装盒，需要按照实际成本计入“生产成本”科目借方，按照计划成本结转包装盒，计入“周转材料”科目贷方，同时结转材料成本差异，计入“材料成本差异”科目借方。

第二步：在上述分析基础上，确定各科目应记录的金额。

以业务2为例：领用的包装盒计划成本为100 000元，计入“周转材料”科目贷方；结转的节约差异3 000元，计入“材料成本差异”科目借方；包装盒的实际成本97000元，计入“生产成本”科目借方。

第三步：编制各项经济业务的会计分录。

业务1：9月4日

              借：材料采购——包装物——包装箱              21 000

                  应交税费——应交增值税(进项税额)           3 570

                  贷：银行存款                             24 570

              借：周转材料——包装物——包装箱    20 500

                  材料成本差异                      500

                  贷：材料采购                      21 000

业务2：9月10日

              借：生产成本                   97 000

                  材料成本差异                3 000

                  贷：周转材料——包装物          100 000

业务3：9月18日

              借：销售费用                48 500

                  材料成本差异             1 500

                  贷：周转材料—包装物       50 000

业务4：9月20日

              出售单独计价包装物，确认收入

              借：银行存款                      117 000

                  贷：其他业务收入              100 000

                  应交税费——应交增值税（销项税额） 17 000

结转所售单独计价包装物的成本

               借：其他业务成本                     82 400

                   贷：周转材料——包装物               80 000   

                       材料成本差异                      2 400

业务5：9月25日

             借：制造费用               8 000

                 贷：周转材料—低值易耗品    8 000

业务6：9月29日，领用专用工具

             借：周转材料—低值易耗品—在用         200 000

                 贷：周转材料—低值易耗品—在库         200 000

同时，摊销其价值的一半：

            借：制造费用                              100 000

                贷：周转材料—低值易耗品—摊销           100 000

             思考：2011年5月31日 

报废时，摊销其价值的一半：

            借：制造费用                                100 000

                贷：周转材料—低值易耗品—摊销              100 000

同时：

            借：周转材料—低值易耗品—摊销        200 000

                贷：周转材料—低值易耗品—在用           200 000

（三）业务处理流程，同原材料。

（四）内部管理制度，同原材料。